作者：萬洋 單位：北京工商大學(xué)

財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)改革對(duì)我國(guó)的影響

1.提高了報(bào)表的決策有用性。我國(guó)現(xiàn)行的財(cái)務(wù)報(bào)表主要存在著以下四大缺陷：反映當(dāng)前，不體現(xiàn)未來；反映結(jié)果，不體現(xiàn)原因；反映數(shù)量，不體現(xiàn)質(zhì)量；反映整體，不體現(xiàn)單個(gè)項(xiàng)目。因此，財(cái)務(wù)報(bào)表不能為報(bào)表信息使用者提供決策有用的信息。新的列報(bào)模式在以下三個(gè)表中提高了報(bào)表信息的決策有用性。

（1）財(cái)務(wù)狀況表提高了報(bào)表的決策有用性。我國(guó)現(xiàn)行資產(chǎn)負(fù)債表信息分類的特點(diǎn)是突出性質(zhì)，淡化功能。而財(cái)務(wù)狀況表使企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值的方式（業(yè)務(wù)活動(dòng)）與籌措資金的方式（籌資活動(dòng)）區(qū)分開來，從而能夠清晰地表明管理層用于業(yè)務(wù)活動(dòng)和籌資活動(dòng)的凈資產(chǎn)，也方便使用者計(jì)算各項(xiàng)活動(dòng)的重要財(cái)務(wù)比率，例如凈經(jīng)營(yíng)資產(chǎn)凈利率、稅后利息率、凈財(cái)務(wù)杠桿等。而且能夠清晰地辨認(rèn)出企業(yè)的核心業(yè)務(wù)，使得報(bào)表使用者對(duì)于企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、投資活動(dòng)、籌資活動(dòng)更加了解，便于其評(píng)價(jià)企業(yè)的營(yíng)運(yùn)、償債、盈利及可持續(xù)發(fā)展能力。

（2）綜合收益表提高了信息的決策有用性。我國(guó)現(xiàn)行的利潤(rùn)表反映整體，不體現(xiàn)單個(gè)項(xiàng)目；反映結(jié)果，不體現(xiàn)原因。而綜合收益表中除了將收入和費(fèi)用項(xiàng)目分解為經(jīng)營(yíng)類、投資類和籌資類，還在該類別下按照這些項(xiàng)目的功能、性質(zhì)作進(jìn)一步的分解。所以該表將列示比目前的利潤(rùn)表更多的分類小計(jì)金額。這些增加的分類小計(jì)金額使得報(bào)表使用者能分析出利潤(rùn)形成的終極原因，形成因果關(guān)系鏈，因?yàn)橐蚬P(guān)系鏈?zhǔn)亲钅鼙磉_(dá)事物趨勢(shì)的。

（3）現(xiàn)金流量表提高了信息的決策有用性。我國(guó)現(xiàn)行的現(xiàn)金流量表按照功能劃分現(xiàn)金流量，并將凈利潤(rùn)調(diào)整為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量，但經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、投資活動(dòng)、籌資活動(dòng)的概念與利潤(rùn)表和資產(chǎn)負(fù)債表的口徑不一致，不能清楚地表明利潤(rùn)與現(xiàn)金流量的關(guān)系。而在新的現(xiàn)金流量表中，企業(yè)采用直接法列示經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中現(xiàn)金收入和支出的主要分類，例如向顧客收取的現(xiàn)金，向供應(yīng)商購(gòu)買存貨支付的現(xiàn)金，因?yàn)橹苯臃ū乳g接法更能幫助報(bào)表使用者將經(jīng)營(yíng)資產(chǎn)和負(fù)債，經(jīng)營(yíng)收入和費(fèi)用的信息與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金收入和支出的信息聯(lián)系起來。而且在新的現(xiàn)金流量表中，現(xiàn)金等價(jià)物不與現(xiàn)金以同種形式列報(bào)，因?yàn)楝F(xiàn)金是流動(dòng)性最強(qiáng)的，應(yīng)以集中的方式管理現(xiàn)金?？傊?，新修訂的“討論稿”更加注重決策有用觀，更加強(qiáng)調(diào)為主體服務(wù)，滿足各方面報(bào)表使用者的需要。同時(shí)按照管理層意圖對(duì)業(yè)務(wù)、籌資活動(dòng)的信息分類，能夠反映管理層如何履行受托責(zé)任，有助于管理層識(shí)別主體的運(yùn)營(yíng)狀況，避免因一味地?cái)U(kuò)大籌資活動(dòng)而忽視了創(chuàng)造價(jià)值的業(yè)務(wù)活動(dòng)，新的列報(bào)模式兼顧了受托責(zé)任觀的會(huì)計(jì)目標(biāo)。因此，此次報(bào)表改革真正實(shí)現(xiàn)了“決策有用觀”和“受托責(zé)任觀”的結(jié)合。所以新的列報(bào)模式既便于計(jì)算一些信息質(zhì)量高的財(cái)務(wù)指標(biāo)，又能更好地維護(hù)股東的權(quán)益。

2.強(qiáng)化了報(bào)表間勾稽關(guān)系，削弱了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)恒等式。現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)表體系中三張主表的對(duì)應(yīng)關(guān)系復(fù)雜，缺乏相互比較和驗(yàn)證功能。財(cái)務(wù)報(bào)表提供的信息之間缺乏內(nèi)在一致性，使得報(bào)表使用者理解各財(cái)務(wù)報(bào)表信息之間的聯(lián)系存在一定困難。國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)的最新改革保持了各報(bào)表間的相互關(guān)聯(lián)，使綜合收益表和現(xiàn)金流量表中資產(chǎn)、負(fù)債以及所有者權(quán)益項(xiàng)目的分部和分類與財(cái)務(wù)狀況表中的分部和分類一致，使不同報(bào)表間項(xiàng)目的關(guān)系更清晰，提高了不同企業(yè)間財(cái)務(wù)報(bào)表的整體協(xié)調(diào)性和可比性。在財(cái)務(wù)狀況表中，把傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)恒等式：資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益，顛覆性變更為：業(yè)務(wù)資產(chǎn)凈額+非持續(xù)經(jīng)營(yíng)凈額+所得稅影響凈額=籌資活動(dòng)總額。由于財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)模式的變革勢(shì)必會(huì)引發(fā)會(huì)計(jì)賬戶設(shè)置、記賬程序、會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)等一系列相關(guān)程序和系統(tǒng)的變革，這將是一項(xiàng)浩大工程，需要一個(gè)過程去統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)。

3.增加了企業(yè)編制報(bào)表的工作量和執(zhí)行成本。財(cái)務(wù)報(bào)表作為會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的最終表現(xiàn)形式和傳輸信息工具，系統(tǒng)中任何部分的改革都會(huì)牽一發(fā)而動(dòng)全身。因此，改革若要取得好的效果，還必須同時(shí)考慮賬戶設(shè)置、記賬程序、信息系統(tǒng)等其他內(nèi)容的改革。例如：現(xiàn)金流量表的編制采用直接法，而現(xiàn)金流量在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、投資活動(dòng)和籌資活動(dòng)中均有體現(xiàn)，涉及的項(xiàng)目也較多，因而采用直接法編制現(xiàn)金流量表從技術(shù)角度上講還是有較大的難度。而且新的財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)將現(xiàn)行現(xiàn)金流量表中“現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物”一欄改為“現(xiàn)金”，不再像以前包括現(xiàn)金等價(jià)物，為了保持報(bào)表的內(nèi)在一致性，現(xiàn)金流量表中的期初和期末余額也應(yīng)剔除現(xiàn)金等價(jià)物。因此，企業(yè)在數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換上的工作量很大，可操作性還有待檢驗(yàn)。目前很多企業(yè)內(nèi)部管理信息系統(tǒng)依附于會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)的改革會(huì)帶來所有企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)信息分類科目的全面調(diào)整。這種新的列報(bào)方式一方面使企業(yè)面臨巨大的會(huì)計(jì)信息轉(zhuǎn)化成本；另一方面也加大了對(duì)員工進(jìn)行業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)、培訓(xùn)和交流的成本。由于新的列報(bào)模式的執(zhí)行成本較高，其適用范圍和時(shí)限還有待商榷。后續(xù)需要投入大量的人力、物力、財(cái)力去研究和探索，閉門造車、孤立的改革是絕對(duì)行不通的。

4.增加了管理層操縱報(bào)表的主觀性。新報(bào)表分類列報(bào)標(biāo)準(zhǔn)主要是根據(jù)管理層的意圖和職業(yè)判斷來確定，管理層有權(quán)決定對(duì)外披露內(nèi)容和方式，這將加大報(bào)表項(xiàng)目的主觀性，降低了同行業(yè)不同企業(yè)報(bào)表間的可比性和一致性，削弱了財(cái)務(wù)報(bào)告減少信息不對(duì)稱、緩解代理問題等方面的作用，增加了管理層的逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)，為管理層操縱報(bào)表信息打開了方便之門。而且我國(guó)管理層的職業(yè)判斷能力和職業(yè)道德水平較低，還沒有形成完善的經(jīng)理人市場(chǎng)，因此無形中又滋長(zhǎng)了管理層的惰性和自利行為。證券監(jiān)管者難以評(píng)價(jià)企業(yè)披露是否充分，外部審計(jì)難度也將相應(yīng)增加。

5.增加了報(bào)表使用者閱讀報(bào)表的難度。新的財(cái)務(wù)列報(bào)模式的出發(fā)點(diǎn)是滿足成熟資本市場(chǎng)上的理性投資者進(jìn)行投資決策的需要，但我國(guó)的市場(chǎng)成熟度遠(yuǎn)未達(dá)到發(fā)達(dá)國(guó)家水平，投資者的投資理念不夠成熟，理性投資的氛圍還沒有形成，財(cái)務(wù)報(bào)表的利用率較低，其主要作用還僅限于對(duì)企業(yè)業(yè)績(jī)的考核和評(píng)價(jià)。即使管理層有能力按照新的財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)模式進(jìn)行列報(bào)，所導(dǎo)出的信息質(zhì)量極高的財(cái)務(wù)報(bào)表很可能會(huì)因信息使用者能力有限而發(fā)揮不了什么作用。所以，現(xiàn)在迫在眉睫的工作還是要提高報(bào)表使用者閱讀和理解會(huì)計(jì)信息的能力。

我國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)改革的國(guó)際趨同建議

我國(guó)財(cái)政部在2010年4月2日發(fā)布了《中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則持續(xù)全面趨同路線圖》，其中著重對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)的問題提出了自己的意見，即在財(cái)務(wù)報(bào)表中引入綜合收益是可取的，財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)的第二階段討論稿提出的列報(bào)結(jié)構(gòu)和項(xiàng)目的出發(fā)點(diǎn)是為了滿足成熟市場(chǎng)中理性投資者進(jìn)行投資決策的需要。但是在我國(guó)現(xiàn)行的轉(zhuǎn)軌經(jīng)濟(jì)體制下，現(xiàn)行的財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)系統(tǒng)運(yùn)作良好，目前尚沒有充分理由對(duì)其進(jìn)行根本性變革，因此會(huì)計(jì)改革既要謹(jǐn)慎行事，又要積極主動(dòng)，必須堅(jiān)持漸進(jìn)式改革的思路來推動(dòng)財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)的國(guó)際趨同。筆者提出了以下幾點(diǎn)建議：