一、財務報告目標定位的變化及啟示

目前，由于我國市場經濟體制尚在初建階段，資本市場仍不完善，監管機制還存在很多漏洞，資本市場只能在一定程度上對資源進行配置，因此，當前我國企業融資主要是投資人直接融資，受托人與委托人直接接觸的方式。再者，在國有經濟占主導地位的經濟環境下，企業融資中國有資金占有很大比例，所以在我國投資人更關注的是資本的保值增值，更重視受托責任，因而我國不能像聯合概念框架那樣將決策有用放在首位，若只強調“決策有用性”，我國會計準則將很難起到規范作用。但我們也需看到，經過多年的發展，我國資本市場在資源配置上也發揮了一定作用，且從長遠來看，我國資本市場將會不斷地完善，財務報告目標也應考慮機構和私人投資者對信息的需求。因此，在制定我國財務報告目標的時候，在考慮我國實際情況的同時，也應具有前瞻性，從而適應資本市場未來發展的需要。所以，建議采用兩種理論并用的做法來確保管理層在履行其職責的同時，仍能提供決策有用的信息。

二、財務報告使用者的變化及啟示

聯合概念框架將通用財務報告的使用者局限在“現有的和潛在的投資者、貸款人和其他債權人”，并特別強調，原IASB概念框架中的雇員、供應商和其他商業債權人等信息使用者事實上已包括于所定義的主要使用者之中，而其他潛在使用者，如顧客、政府及其機構、社會公眾等不屬于通用的財務報告主要使用者之列。該聯合框架還認為企業的管理層有能力從企業內部獲取財務信息，因此，企業管理者所需的額外信息也不屬于概念框架的適用范圍。FASB第１號概念公告將信息使用者定位為現有和潛在的投資者、債權人和其他信息使用者，而原IASB概念框架主要強調投資者的需要，并包括廣泛的信息使用者的需要，沒有明確區分主要使用者的范圍，由此可看出，聯合概念框架與之前概念框架相比，財務報告使用者的范圍縮小了，其將信息使用者定位為現有的和潛在的投資者、貸款人和其他債權人。聯合概念框架中明確指出政府及其機構不是報告的主要使用者，這是因為美國資本市場相當發達，證券交易委員會（SEC）是賦予會計準則權威性的官方機構，其代表投資人對會計信息提出要求，而且稅務等公共機構有獲取有用信息的途徑，所以美國的會計模式是投資人利益導向，而非政府利益導向，因此美國不把政府及其機構作為報告的主要使用者。但在我國，政府也是財務報告的主要使用者，因為我國政府一方面作為投資人，對許多企業進行絕對或相對控股，要求企業提供有用信息；另一方面我國政府要對國民經濟實施強有力的宏觀調控，在稅務等方面也有很大的信息需求。再者，社會公眾可以通過財務報告了解企業的社會責任履行情況。在美國，證監會獲得的丑聞信息有很多是由媒體揭露的，例如安然財務丑聞就是被媒體所揭露的。新聞媒體以其獨立的監督者身份去曝光企業不光彩的事件，宣揚企業積極履行社會責任，從而發揮著重要的社會輿論導向作用。由此可見，社會公眾在市場中起到監督的作用，有利于市場的良性發展，所以將其排除在財務報告主要使用者之外的這一做法欠妥。此外，無論是雇員將其生產要素投資于企業從而將其視作現有的和潛在的投資者，還是雇員的工資對企業來說是項負債而將其看成其他債權人，這些將雇員包括在所定義的主要使用者之中的理由都有些牽強，而原IASB概念框架將雇員歸入其他信息使用者的做法較為妥當。

作者：孔維明 單位：廣東財經大學會計學院